臺灣桃園地方法院刑事判決　　　　　　　98年度訴緝字第85號公　訴　人　臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被　　　告　乙○○ 上列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（92年度偵字第1090號），本院判決如下：主文乙○○共同偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，如附表一所示之物均沒收。又公司負責人為納稅義務人，以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，如附表一所示之物均沒收。事實一、乙○○係址設桃園縣○○鄉○○村○○路○○○ 巷○ 弄○ 號2 樓「群興水電工程有限公司」（下稱群興公司）之公司負責人，為商業會計法上所稱之商業負責人，亦為公司法第8 條規定所稱之公司負責人；丁○○為乙○○之妻，負責綜理群興公司之財務、會計事項，為商業會計法上所稱之主辦會計人員，亦均屬從事業務之人。乙○○與其妻丁○○均其明知丙○○從未曾受僱於群興公司，亦未曾領有群興公司所發放之薪資，竟共同基於偽造私文書、明知為不實事項而填製會計憑證及記入帳冊、行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，及乙○○基於公司負責人為公司以詐術逃漏稅捐之犯意、丁 ○○基於幫助公司以詐術逃漏稅捐之犯意（丁○○之部分均未據起訴），於民國87年間某日，由乙○○將丙○○之姓名、身分證影本、住址等資料交付丁○○，丁○○再於某不詳時、地，未得丙○○之同意或授權，而委由某不知情之成年刻印行人員偽刻「丙○○」名義之印章1 枚（未扣案），嗣由丁○○將丙○○之姓名、身分證字號、住址等資料記載於群興公司「薪資印領清冊」，再持前開偽刻之印章接續蓋用於「薪資印領清冊」上丙○○6 月至12月份薪資金額欄下之「蓋章」處（共計7 枚），以偽造依習慣足資表彰丙○○確於87年6 月至12月間向群興公司支領、收訖薪資共計新臺幣（下同）18萬元之用意證明而具收據性質之準私文書，而將丙○○為群興公司薪資受款人，且群興公司確於87年6 月至 12間發放薪資與丙○○此一不實事項填製於乙○○及丁○○ 業務上所應製作，供作原始憑證之用之群興公司「薪資印領清冊」。嗣丁○○並將該「薪資印領清冊」委由某不知情會計師事務所之成年會計師代為填製屬記帳憑證之傳票，並依傳票內容記入日記帳嗣並過帳至分類帳而記入帳冊，再由該會計師據此內容不實之帳冊資料而登載於乙○○及丁○○於業務上所應作成之「扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報書」，藉虛增營業成本之方式以虛減當年度營利事業所得淨額，嗣並由該會計師持以向「臺灣省北區國稅局大溪稽徵所」行使該業務上登載不實之「扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報」等文書，以此方式向該局施用虛減應稅所得額之詐術，使群興公司逃漏87年度營利事業所得稅，並使丙 ○○遭財政部高雄市國稅局苓雅稽徵所核定通知補徵所得稅 24,228元，足以生損害於國家稅捐稽徵之正確性及丙○○。嗣經丙○○提出告訴，始悉上情。二、案經丙○○訴由臺灣高雄地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高等法院檢察署檢察長令轉臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由甲、證據能力部分一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據；被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據；再被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159 條之1 至第15 9 條之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。刑事訴訟法第159 條第1 項、第159 條之1 第2 項、第159 條之2 、第159 條之 5 分別定有明文。又刑事訴訟法第159 條之2 所謂「具有較可信之特別情況」，應依陳述人於陳述時之「外部情況」是否具有可信性決定之，所謂「外部情況」係指就詢問有無出於不正方法、陳述是否出於非任意性、有無違反法定障礙事由期間不得詢問及禁止夜間詢問之規定、詢問時是否踐行應先告知義務、警詢筆錄所載與錄音或錄影內容是否相符等情，且必須依據陳述人之觀察、記憶、表達是否正確、陳述人有無虛偽陳述之動機，及對照同一待證事項之其他經過詰問證人之證述是否相同，有無矛盾之處而加以綜合決定（最高法院94年度臺上字第1653號判決意旨參照）。經查：（一）本件證人甲○○於檢察官訊問時經具結後所為之證述，其性質雖屬傳聞證據，惟本院審酌證人甲○○係經證人即乙 ○○之妻丁○○指稱為提供「薪資印領清冊」薪資受領人名單之人，渠等證詞對認定犯罪事實之存否有其必要性，且上開證人於檢察官偵查中，經檢察官分別諭知證人有具結之義務及偽證之處罰並命朗讀結文具結擔保其證言之真實性後，以證人身分，於檢察官面前完整、連續陳述其親身經歷，且查無違法取證之瑕疵存在，應無顯不可信之情形，依刑事訴訟法第159 條之1 第2 項之規定，自得為證據。（二）至證人丙○○、丁○○、甲○○於警詢中所為證述，雖亦屬傳聞證據，惟查，被告乙○○就上開證人於警詢中所為證述，在本院準備程序中經提示並告以要旨，對證據能力均未表示意見，且未於本案言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌證人丙○○係自稱遭群興公司冒用身分申報為薪資受領人之人；證人丁○○為被告乙○○之妻，並自稱係本案群興公司「薪資印領清冊」之製作人；證人甲○○係經證人丁○○指稱為提供「薪資印領清冊」薪資受領人名單之人，就上開證人分別自陳於事實欄一、（一）所示犯行中之見聞程度，渠等證詞對本件犯罪事實存否均具重要性，又渠等於警詢中所為之陳述，復係本諸其自由意志所為，且核無違法取證之情事，依上開證述作成當時之情況，並無不適當之情形，依刑事訴訟法第第159 條之5 第2 項之規定，因認得為證據。況本院審理中業已傳喚丙○○、丁○○、甲○○到庭以證人身分作證，並准許被告對上開證人當庭及先前陳述進行詰問，此有本院審判筆錄在卷可考。即已賦予被告對於證人丙○○、丁○○、甲○○對質詰問機會，因之，參諸刑事訴訟法159 條規定之立法意旨原即在保障被告之對質詰問權以觀，上開證人於審判外之警詢中所為之證述既已經被告於本院審理中經交互詰問予以核實，則丙○○、丁○○、甲○○於審判外陳述與審判中之證述意旨相符之部分，其屬傳聞證據之瑕疵，應已治癒，業可認非仍屬傳聞，而已無依該條規定排除之必要。二、本件認定事實所引用之財政部臺灣省北區國稅局大溪稽徵所 91年2 月4 日北區國稅大溪審字第0911000990號函及函附之群興公司員工丙○○「薪資印領清冊」暨稅籍資料、財政部高雄市國稅局綜合所得稅核定通知書（87年度未申報核定）、群興公司公司基本資料查詢網頁列印資料等證據，檢察官及被告並未主張排除其證據能力，且迄於本院言詞辯論終結前均未表示異議，本院審酌前開文件並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，亦無刑事訴訟法第15 9條之4 之顯有不可信之情況與不得作為證據之情形，且均與本案具關連性，是本件認定事實所引用之上開證據，均認有證據能力。乙、認定犯罪事實之依據及理由一、訊據被告乙○○固坦承其確係群興公司之負責人，惟否認有何公訴人所指上揭犯行，辯稱：「薪資印領清冊」的製作及薪資的發放都是我妻子丁○○在處理，公司的帳都是丁○○ 負責，我完全不知情云云。惟查：（一）上揭犯罪事實，業據證人丙○○於本院審理中證稱：「群興公司『薪資印領清冊』上87年6 月份到12月份的章都不是我蓋的，我從來沒有在群興公司上過班，也從來沒有領過群興公司的薪水。我在87年時也不認識被告乙○○，除了有一次坐遊覽車在桃園住一夜以外，我從來沒有來過桃園。單。87年跟88年時，我的住址是在高雄市○○區○○ ○路○○巷○○號之一，我是住到90幾年才搬家。財政部高雄市國稅局綜合所得稅核定通知書（87年度未申報核定）裡，記載我的薪資所得是來自『高陞建材行』、『信普盛船舶工程有限公司』、『興昌船舶工程行』還有『群興水電工程有限公司』，我在87年間確實有在前3 家公司任職，但並未在群興公司工作。我做船公司，87年間我在高雄做清船底的工作，有時做10天休息10幾天，有船進來，我們才會去做，其餘時間我都是做建材行的工作，我家裡是開建材行、我姐姐也開建材行，我本身完全不懂水電。我申報的綜合所得稅差不多都是1 萬多元，後來我接到所得稅申報單是2 萬9 千多元，發現多那麼多出來，才發現被偷報，還因此被國稅局罰鍰9,600 元。」等語綦詳，並有財政部高雄市國稅局綜合所得稅核定通知書（87年度未申報核定）1 份在卷可稽。經查，證人丙○○於檢察官訊問時及本院審理中，經告以偽證罪之刑責後，具結證述如上，而證人丙○○與被告乙○○、證人即被告之妻丁○○互不相識、素無怨隙，此據丙○○、乙○○、丁○○陳明在卷，是丙○○核無甘冒偽證罪之風險而杜撰其於87年間全然未曾任職於群興公司，亦未曾自群興公司受薪資，且群興公司「薪資印領清冊上」所蓋之「丙○○」印文均非其所蓋用，其對此情完全不知之虛情，僅為恣意誣攀並無怨仇之被告乙○○之理，是證人丙○○前開所證，堪信為真。綜上，證人丙○○於87年間既未實際任職於群興公司，復未曾向群興公司領取薪資，該公司「薪資印領清冊」上丙 ○○6 月至12月份薪資金額欄下「蓋章」處所蓋用之「丙 ○○」印文非證人丙○○所親為，丙○○亦未授權任何人刻用「丙○○」之印章蓋用於上開清冊之上，是群興公司「薪資印領清冊」所示證人丙○○確曾受領群興公司所發放87年6 月至12月間之薪資，並蓋章證明收訖無誤之記載，均屬不實，洵堪認定。（二）再者，被告乙○○於本院審理中亦供承：「（審判長問：剛開始施工的時候，不是你帶工人下去嗎？）對，我一定要下去，前面我一定要下去瞭解狀況。（審判長問：那時候的工人就已經固定了？）是的。（審判長問：你帶的工人是你公司原本雇用的工人？）是的。（審判長問：有沒有另外再請臨時工？）沒有。（審判長問：為了要施工做這個工程，總共帶幾個工人下去？）7 、8 個，8 、9 個都有。（審判長問：就是你們的固定班底？）對，就是桃園的，有的是臨時工，有的是我們固定的。（審判長問：臨時工是何人找的？）我自己找的。（審判長問：臨時工的薪水如何報？）薪水就報1 日1 日的，這個業務是我太太他們報的。（審判長問：工人是你請的，你要給他錢，你要付給誰，要報他的薪水，要如何報？）就是住址給我，我就報公司。（審判長問：你們公司既有的班底，固定的員工，你是否都認識？）認識。（審判長問：從桃園帶臨時工到高雄去，這個臨時工是否認識？）認識。（審判長問：所以即便是找臨時工也是找自己認識的臨時工？）對。（審判長問：薪水是跟何人領？）跟我太太，因為我報給我太太，我太太就會發薪水給人家。（審判長問：你報什麼資料給你太太？）在高雄的，哪一個工程，哪個人做幾天。（審判長問：所以是誰領錢，應該可以領多少錢，這個資料是你給你太太的？）對，我本身要報給我太太。（審判長問：你太太再根據你給她的資料，去做薪資表發錢給員工？）薪資我不知道。（審判長問：你太太根據你給她的資料，才去發薪水給員工？）是。（審判長問：所以發給誰，雖然是你太太發的，但是應不應該發，要發多少錢，發多少錢如何算的，這個是你跟你太太說的？）是的。」、「（審判長問：在高雄施工的那些工人，你是從桃園帶下去的？）是。（審判長問：都是桃園人？）是。（審判長問：都沒有當地人？）是的。」、「（審判長問：這個表（指「薪資印領清冊」）是否是你太太做的？）對。（審判長問：87年在高雄的工程，除了你剛所講的中山科學研究院這個變電的工程之外，是否還有其他的？）沒有。（審判長問：你剛剛說發薪水要發給誰，要發多少錢，怎麼算的，這部分的資料是你給你太太，所以這個薪資表上面所寫的員工姓名、身分證字號以及詳細的地址也是你給你太太的？）我沒有，這點我不了解。（審判長問：你不是說要發給誰，總要有個人名，身分證要有字號，才能確定這個人是不是？）是我本身要找師傅的身分證、住址。（審判長問：所以你本身要把師傅的身分證、住址交給你太太？）是的。（審判長問：你有無把師傅身分證的影本交給你太太，讓她申報？）有。（審判長問：包括你請熟識的臨時工的狀況也是一樣？）是的，都一樣。（審判長問：師傅跟臨時工領錢要蓋印章，這個印章是何人刻的？）印章是我太太他們辦的，有時候師傅今天沒有帶到，我們就跟他說『沒有印章，我們替你刻』，我們也坦白跟他講，他也同意，就這樣。」等語在卷，所供核與證人甲○○於本院審理中證稱：「（審判長問：妳剛剛說因為承包高雄兵工廠的工程，群興公司的人去住妳家，有幾個人？）有時是2 個，有時是5 、6 個，人數不一定，我沒有辦法確定。（審判長問：人是何人在帶的？）乙○ ○。（審判長問：就是乙○○親自帶工人到高雄，然後借住妳家，白天他帶著工人到工地去施工，是否如此？）對。（審判長問：在高雄施工期間，就妳所看到的，那些工人是何人在管？）乙○○。（審判長問：所以為了承包高雄的工程，在施工時，乙○○不是只派了1 個領班或1 個工頭帶工人來施工，而是他親自帶工人到高雄來施工，是否如此？）對。」等語；證人丁○○於本院審理中證稱：「87年時我有在群興公司任職，我先生乙○○是公司負責人，他負責工地，我負責一些會計、行政方面的事情。公司薪資帳冊是我所製作，本案系爭的『薪資印領清冊』是我作的。公司全部的帳是由我一個人自己做。」等語，互核相符。揆諸上開被告乙○○所供及證人丁○○、甲○○ 所證，本件證人丙○○遭群興公司虛報為薪資受領人，施工地點在高雄之中山科學研究院變電工程，其施工工人均係被告乙○○所雇用之固定班底，或由被告乙○○親自挑選招募之臨時工，故參與本件工程之工人均為被告乙○○ 所熟識，且施工期間之工人管理以均係被告乙○○所負責，並按日計薪，而被告乙○○係將工人之地址、身分證影本、參與之工程名稱、實際工作天數、應領薪資金額等薪資請領資料告知其妻丁○○，再由丁○○據此填製「薪資印領清冊」，而未繳交印章之工人則由丁○○自行刻印該工人之姓名章蓋用於「薪資印領清冊」之上之事實，至為明確。是本件系爭「薪資印領清冊」上所載薪資受領人「丙○○」之姓名、住址、身分證字號等資料，均係證人丁 ○○依據乙○○所提供之資料而為記載，而證人丙○○既未實際任職於群興公司，其殊無繳交印章與被告乙○○或證人丁○○之可能，是該「薪資印領清冊」其上蓋用之「丙○○」印文復係證人丁○○自行委託刻印行刻製丙○○ 之姓名章後所蓋用之事實，均堪認定。綜上，被告乙○○ 既與參與本案高雄中山科學研究院變電工程之工人均屬熟識，並對工人人數、姓名知之甚詳，是被告乙○○顯對參與之工人中並無「丙○○」其人一節了然於心，然證人丁 ○○根據被告乙○○所提供之薪資受領人資料所製作之「薪資印領清冊」上竟載有「丙○○」該人，足認被告乙○ ○係明知丙○○並未於群興公司任職，仍將丙○○之資料提供予證人丁○○製作薪資印領清冊，是被告乙○○顯有以上開明知為不實事項，填製於屬原始憑證之薪資印領清冊上之犯意甚明。（三）至證人丁○○於本院審理中固證稱：「87年時我有在群興公司任職，我先生乙○○是公司負責人，他負責工地，我負責一些會計、行政方面的事情。公司薪資帳冊是我所製作，本案系爭的『薪資印領清冊』是我作的。我們於86年年底，在高雄林園中科院有一個工程，當時我們住在桃園，也比較忙，南部的工作就委託甲○○他們去處理。年度的時候，我們要報稅，甲○○必須要把員工的身分證資料回給公司，讓我們可以根據她寄來的資料向稅捐處申報。我就是錯在沒有親自去工地核對一下人員是不是當事人，可是身分證資料確實是由高雄寄來的，是甲○○寄給我的。甲○○沒有做過帳，是她寄身分證影本到公司來給我作帳，全部的帳是由我一個人自己做。」云云。惟查，證人甲○○於本院審理中證稱：「我從來沒有在群興公司工作，我是家庭主婦，從來沒有離開過高雄到桃園工作，我的勞保是我先生在處理，我知道勞保有在群興公司，但那是我們自己繳的，我的勞保雖然掛在群興公司名下，但是實際上我沒有在群興公司工作過。群興公司『薪資印領清冊』上面的字不是我寫的，印章也不是我蓋的。87年時，乙 ○○他們在高雄兵工場工作，乙○○把他們的工人接到我們家住，這樣比較方便去工作，我只有幫他們送過便當、飲料。」等語在卷，而否認其本身有何曾於群興公司任職之情。被告乙○○於本院審理中，亦就證人丁○○製作之群興公司「薪資印領清冊」上所載薪資受領人名單，均係由乙○○本人提供與丁○○一節供承明確，業如上述，而未曾提及證人甲○○與本案群興公司「薪資印領清冊」之製作有何關聯。查被告乙○○為證人丁○○之夫，衡情殊無可能杜撰本件係由其本身將丙○○為薪資受領人之資料提供與證人丁○○，使丁○○據以製作群興公司「薪資印領清冊」之虛情，使其本身因而擔負刑責，並恐因此致陷其妻丁○○於囹圄，僅為附和對乙○○、丁○○夫妻而言僅屬外人之甲○○之說詞，使甲○○得以規避法律制裁之理，是被告乙○○此部分所述，自屬可採，而益徵證人甲 ○○前開所證，堪信為真。是證人丁○○前開所證群興公司「薪資印領清冊」所載薪資受領人名單係由證人甲○○ 提供云云，顯係迴護被告乙○○，並為圖開脫己罪所為臨訟杜撰之詞，洵無足採。（四）再者，證人丁○○於本院審理中證稱：「（審判長問：員工的扣繳憑單是何人開的？）會計師，他都會開一開，再拿給我，我再發給他們。（審判長問：開了扣繳憑單之後交給妳，由妳再發給各個員工，不是由會計師發出去的？）不是。（審判長問：扣繳憑單也是由會計師先幫你們開好，然後交給妳，由妳寄給各個薪資或是所得受領人，是否如此？）是的。（審判長問：為何有些員工收不到扣繳憑單？）不會。」等語在卷，是群興公司委由會計師所代為開立之員工薪資扣繳憑單，係由證人丁○○負責寄送與各該薪資受領人，自堪認定。而證人即告訴人丙○○則於本院審理中陳稱：「我每年都有報稅，如果有去公司工作的話，都有拿到公司給我的扣繳憑單，我在87年底或是88 年初，沒有收到群興公司寄給我的扣繳憑單。87年跟88年時，我的住址是在高雄市○○區○○○路○○巷○○號之一，我是住到90幾年才搬家。」、「當初我有跟丁○○說『妳幫我繳，我就不會去告妳，因為我跟妳完全不認識，妳憑白讓我損失那麼多錢』，過程中，我打了好幾通電話，她說『好好好，要拿來高雄』。我是先去國稅局查，國稅局留地址給我，我就先寫信給群興公司，後來打電話給我的人是丁○○，她主動打電話給我，留她的電話，叫我跟她聯絡，叫我不要告她。有關補稅的問題都是用電話聯絡，她有好幾次說『我明天拿下去給你』，後來又說『我一個禮拜下去再給你』，後來她就說『我不給你了』，我才到國稅局檢舉她。我沒有問丁○○為何有關稅的事情，都是由她跟我聯絡，而公司負責人卻沒有出面，不過我第一次來桃園出庭時，丁○○有找一個律師去我住的賓館要跟我和解。但那律師說已經不能和解，因為要上法庭了，她要跟我和解也沒有用，律師就這樣跟她講。她說我要報的所得稅她要分期給我，我說我也不要，因為分期的話，我要怎麼繳。」等語甚詳。是揆諸上開證人丁○○所證，其製作群興公司「薪資印領清冊」後，即將該清冊交由不知情之會計師處理後續傳票製作、帳冊登載、扣繳憑單開立、營利事業所得稅申報書填製等相關事項，並由該會計師負責營利事業所得稅申報事宜，是丁○○除製作該「薪資印領清冊」外，其餘後續會計事務之處理實係全數交由會計師負責，是該會計師既已為群興公司統一處理上述繁複之會計事務，則由該會計師一併負責將所開立之扣繳憑單薪資受領人聯逕自寄送該薪資受領人，實無任何難處，且亦可避免丁○○尚需自行處理扣繳憑單寄送事宜之不便，是倘非丁○○因確悉該扣繳憑單中實有部分不實，而有不應寄送與薪資受領人之部分，為免會計師將扣繳憑單如實寄出招致受領人懷疑，而圖由其本身先行過濾挑選，豈有竟捨此便利之途而不為，反要求會計師將扣繳憑單聯交由丁 ○○寄送，徒增一己不便之理？再者，群興公司所開立之員工薪資扣繳憑單既係由證人丁○○負責寄送與各該員工，且丁○○復證稱不致有受薪員工未領得扣繳憑單之情，則倘證人丁○○就本件證人丙○○係遭群興公司虛報18萬元薪資一事全然不知，丁○○自應依其通常作業方式，由其本身將丙○○遭群興公司虛報18萬元薪資所開立之扣繳憑單寄送與證人丙○○，且丙○○當無未收得該扣繳憑單之理。惟查，本件被告丙○○遭群興公司假冒人頭虛報工資18萬元，而該筆遭虛報之薪資之扣繳憑單竟即「恰巧」未曾寄達與丙○○，使丙○○於遭國稅局通知補稅時始驚覺遭虛報薪資一事，是倘非負責寄送扣繳憑單之丁○○實係因知悉丙○○受領薪資部分全屬虛情，為免此情遭到揭穿，而未敢將不實之扣繳憑單寄送與證人丙○○，孰能至此？況且，證人丙○○於查悉其遭群興公司冒用名義虛報薪資後，即與群興公司聯繫解決事宜，惟群興公司自始至終均係由丁○○出面與證人丙○○周旋，而全然未見被告乙○○對此事出面處理，是倘本件以丙○○名義虛報薪資一事，全為被告乙○○隻手遮天之運作，則為免此情曝光而遭丁○○責怪，或恐因此拖累無辜之妻丁○○罹於刑責，始作俑者乙○○自行出面與丙○○進行協商以求大事化小並避免此情遭丁○○查悉，猶恐未及，豈有反竟隱身幕後、置身事外，而推由就該件虛報薪資一事全不知情、未曾參與，而不知箇中來龍去脈之丁○○與證人丙○○進行協商之理？是本件證人丁○○所證其就證人丙○○並未任職於群興公司，亦未曾向群興公司支領薪資一事毫不知悉云云，顯係卸責之詞，洵無足採。綜上，被告乙○○與證人丁○○就本案以未任職於群興公司之證人丙○○名義向群興公司報領薪資，而虛增群興公司之營業成本，嗣並以下述方式向稅捐機關申報營利事業所得稅一節，均有犯意聯絡及行為分擔，堪以認定。（五）又證人丁○○於本院審理中證稱：「（審判長問：群興公司是妳負責做帳？）對。（審判長問：有無委託外面的記帳業者幫忙記帳？）有，我們的帳是由會計師幫我們記的。（審判長問：薪資表弄到之後，要登帳的話，有無開傳票？）會給他們簽名，沒有開傳票。（審判長問：你們如何登帳？）就是把資料送給會計師。（審判長問：也就是說把各項收支的原始憑證通通交給會計師，由會計師幫你們做帳，是否如此？）是的。（審判長問：會計師幫你們做的帳有哪些，妳是否知道？）一些收入支出、薪資，還有年底的。（審判長問：有無日記帳？）有。（審判長問：有無分類帳？）有。（審判長問：要登帳之前，有無先製作傳票？）有，他們都會做傳票。（審判長問：妳本身是學會計的？）不是，因為我去都會看到。（審判長問：所以妳把原始憑證交給會計師，會計師會按照規定，先製作傳票，再用傳票登到日記帳，再由日記帳過帳過到分類帳，是否如此？）對。」、「（審判長問：報稅時，也是會計師幫你們把各項報表弄好之後，再交給你們公司，由你們公司去報的？）沒有，他會打電話跟我們說要繳多少錢，我們就把錢拿給他，他全部幫我們處理，會計師都會叫小姐去報。（審判長問：報稅時，有幫你們編哪些表，妳是否知道？）就是收入支出。（審判長問：報稅時，有無幫你們編資產負債表？）有，損益表。（審判長問：有無財產目錄？）有。（審判長問：有無幫你們編營利事業所得稅結算申報書？）有。（審判長問：營利事業所得稅結算申報書的上半段，有關所得計算的表是否就是損益表？）應該是吧。（審判長問：有另外再編一個損益表？）有，有損益表。（審判長問：有編損益表，又有編資產負債表，又再幫你們填寫營利事業所得稅的結算申報書，是否如此？）對，這樣沒有錯。（審判長問：扣繳憑單有一聯是要連同報稅資料送到稅捐單位去，這一聯是何人幫你們送的？）都是會計師。」、「（審判長問：報稅時，帳冊有無送到稅捐機關？）有。（審判長問：憑證？）都有。（審判長問：原始憑證有送到稅捐機關？）沒有，發票那些會計師會整理成冊，留在他們事務所裡面。（審判長問：頂多是送帳冊、財務報表、結算申報書到稅捐機關？）對。」等語在卷。揆諸上開證人丁○○所證，被告乙○ ○與證人丁○○係將上述內容不實之「薪資印領清冊」委由某不知情會計師事務所之會計師代為填製屬記帳憑證之傳票，並依傳票內容記入日記帳嗣並過帳至分類帳而記入帳冊，再由該會計師據此內容不實之帳冊資料而登載於乙 ○○於業務上所應作成之「扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報書」，藉虛增營業成本之方式以虛減當年度營利事業所得淨額，嗣並由該會計師持以向「臺灣省北區國稅局大溪稽徵所」行使該業務上登載不實之「扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報」等文書，以此方式向該局施用虛減應稅所得額之詐術，使群興公司逃漏87年度營利事業所得稅之事實，亦堪認定。二、綜上所述，本件事證明確，被告乙○○犯行洵堪認定，應予依法論罪科刑。三、新舊法比較部分（一）查被告乙○○行為後，刑法及刑法施行法部分條文業經修正公布，並均於95年7 月1 日施行。修正後刑法第2 條第 1 項之規定，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，於修正後刑法施行後，應適用修正後刑法第 2 條第1 項規定之「從舊從輕」之原則為比較；修正後刑法第2 條第2 項，則為同條第1 項之特別規定，於修正後刑法施行後，關於非拘束人身自由之保安處分，應依修正後刑法第2 條第2 項之規定，適用裁判時之法律。又修正後刑法第35條，乃刑之重輕之法定次序與標準，應適用裁判時之修正後刑法第35條之規定。修正後刑法第2 條第1 項係採「從舊從輕」原則，適用最有利於行為人之法律。既曰法律，自較刑之範圍為廣；除法律有特別規定者（如修正後刑法第2 條第2 項非拘束人身自由之保安處分適用裁判時法，修正後刑法施行法第9 條之3 規定之情形），應依其規定；或事關執行之緩刑之宣告，或犯罪在刑法修正施行前，自首在刑法施行後之自首部分，或程序之規定（程序從新，如刑法第40條沒收宣告之程序規定），應適用裁判時之修正後刑法之規定外；依修正後刑法第2 條第 1 項比較時，應就「罪、刑」有關之共犯、未遂犯、連續犯、牽連犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部之結果而為比較後，予以整體適用，不能割裂而分別適用有利益之條文。關於易科罰金之折算標準、易服勞役之折算標準及期限、罰金與死刑是否併予執行、多數有期徒刑定應執行之刑時之最高刑期之限制等之修正，事涉行為人易刑折算標準金額之多寡與期限之長短及定執行刑時能否就罰金刑併予執行或有期徒刑定應執行之刑時最高度之限制，亦均屬依修正後刑法第二條第一項所應比較適用法律之範圍。拘束人身自由之保安處分，並非屬修正後刑法第 2 條第2 項規定應適用裁判時法之範圍，除有特別規定者外，亦屬應依修正後刑法第2 條第1 項比較適用之法律；從刑附屬於主刑，除法律有特別規定者外，依主刑所適用之法律（以上參考最高法院95年5 月23日刑事庭第8 次會議決議及最高法院24年上字第4634號、24年上字第5292號、27年上字第2615號判例）。其次，法律有變更而須為新、舊法之比較以定其適用之目的，厥唯保障行為人之既有法律地位不致因法律之修正而惡化或受到更不利益之結果並兼謀行為人之利益，此為最高之價值，非必斤斤於法律體系適用之完整性，況或基於法規之性質，如程序性之法律、事涉執行之緩刑規定，依法理係均應適用新法，或因法律另有規定，如修正後刑法第2 條第2 項規定「非拘束人身自由之保安處分係適用裁判時之法律」，修正後刑法施行法第3 條之1 第2 項規定「於九十四年一月七日刑法修正施行前犯併合處罰數罪中之一罪，且該數罪均符合第四十一條第一項得易科罰金之規定者，適用九十年一月四日修正之刑法第四十一條第二項規定」，即有此情形係一律適用行為時法之舊法，由是可見遇有法律修正而須選擇適用新法或舊法時，應依法規之性質或視法律之規定各自決之，不受其他法規如何適用之羈絆，在選法適用時，本即寓有可據個別之特性而割裂分別適用新法或舊法之容許性，縱令須為利、弊之比較以定如何適用之法規亦無不同，至數項經修正之法律須整體比較以同其新、舊法之適用俾維持法律體系之完整性，核係各該法律在適用上因具「依附及相互關聯」之特性使然，非屬新、舊法應比較利、弊藉資保障行為人之既有法律地位兼謀其利益之立法意旨所必然。準此以解，就「罪、刑」有關之規定諸如共犯、未遂犯、連續犯、牽連犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，應綜其全部之結果而為比較後，予以整體適用，不能割裂而分別適用有利益之條文，固如前述，惟究其緣由，實係著眼於因各該規定皆涉及犯罪之態樣、階段、罪數、法定刑得或應否加、減暨加減之幅度，並進而影響法定刑或處斷刑之範圍，換言之，各該「罪、刑」之規定須經綜合考量整體適用後，方能據以限定法定刑或處斷刑之範圍，嗣始得於該範圍內為一定刑之宣告，易詞以言，個別宣告刑雖屬單一之結論，然實係經綜合考量整體適用各相關「罪、刑」規定之所得，因之，宣告刑所據以決定之各相關「罪、刑」規定，顯具適用上之「依附及相互關聯」之特性，自須同其新、舊法之適用，第查，「易刑」或「定執行刑」係規範宣告刑得或應如何執行之法律，核屬為刑之宣告後始生應否適用問題之規定，非屬宣告刑所據以決定因而須先行確定如何適用新、舊之法規，依其性質，在未為刑之宣告前亦無可能確定應否適用而預先選定須適用新或舊法，復無此必要，不寧唯是，該規定所涵攝之「小前提」係「宣告刑」，猶與「罪、刑」規定涵攝之「小前提」為「歷史社會事實」迥異，職是，「易刑」及「定執行刑」之規定，不論涵攝之「小前提」、決定應否適用之階段及適用後所得之法律效果，與「罪、刑」之規定皆不相侔，與之顯不具適用上之「依附及相互關聯」之特性，依前述，要毋須與「罪、刑」之規定同其新、舊法之適用，自得秉其本身之性質而各據應涵攝之「小前提」為新、舊、利、弊之比較後個別定其法律之適用，尤應敘明。茲首就與本案有關且於為刑之宣告前須先行及連帶確定應如何適用之法律修正情形列述如下： 1、與罪、刑有關且須依修正後刑法第2 條第1 項規定為利、弊之比較以定如何適用之法律變更部分：（1）刑法第28條原規定「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，經修正為「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，亦即將共同正犯限縮僅於「實行」階段始有其存在。（2）修正前刑法第33條第5 款規定「罰金：（銀元）一元以上。」，復依罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段規定提高為 10倍，折算新臺幣為30元；修正後刑法第33條第5 款規定「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之。」，現行刑法中，有關於罰金刑最低度刑之規定既有修正，自屬法律變更。（3）修正前刑法第55條規定「犯一罪而其方法或結果行為犯他罪名者，從一重處斷。」，此即學理上所稱之「牽連犯」，然修正後已將之刪除，即改採一罪一罰之原則。（4）經綜合適用修正前、後之罪、刑相關規定予以比較結果，修正後之規定顯非較修正前之規定對被告有利，因之，依現行即修正後刑法第2 條第1 項前段規定，此部分自應整體適用修正前刑法之有關規定，合先敘明。 2、毋須依修正後刑法第2 條第1 項規定為利、弊之比較以定如何適用之法律修正部分：（1）刑法第11條原規定「本法總則於其他法令有刑罰之規定者，亦適用之。但其他法令有特別規定者，不在此限。」，經修正為「本法總則於其他法律有刑罰或保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限。」，亦即為使法規範明確，將「法令」修正為「法律」以符合法律保留及罪刑法定原則，復就解釋上認為「有刑罰之規定」包含保安處分部分亦予以明文化，是以此一修正並未涉及實體國家刑罰權之有無暨其範圍之更迭，非屬與罪、刑有關且須與之整體依修正後刑法第2 條第1 項之規定為新、舊法比較以同其適用之「法律變更」，惟本條修正之目的既為符法律保留及罪刑法定原則暨規範明確性之要求，當以修正後之規定較能契合刑罰之本質兼更具規範之實質妥當性暨進步性，因之，基於「法與時轉則治」之理念，此部分自應適用修正後規定。（2）刑法分則各條文所定之罰金刑，其幣別原為「銀元」，又倘非屬72年6 月26日至94年1 月7 日間新增或修正之條文，所定罰金數額並依罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段規定提高為10倍，惟依95年6 月14日修正公布、同年7 月1 日施行之中華民國刑法施行法第1 條之1 ：「中華民國九十四年一月七日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。九十四年一月七日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自九十四年一月七日刑法修正施行後，就其所定數額提高為三十倍。但七十二年六月二十六日至九十四年一月七日新增或修正之條文，就其所定數額提高為三倍。」，然實質言之，罰金刑之輕重並未因幣別及提高倍數所應適用法律之更迭而有異致，易詞以言，即國家刑罰權之範圍及效果，於修正前、後殊無不同，因之，此要非屬修正後刑法第2 條第1 項所稱之「法律變更」，毋須依該條項規定為新、舊法之比較，自應循一般法律適用之原則而適用裁判時法。（二）次查，被告乙○○行為後，商業會計法第71條第1 款之罪業於95年5 月24日修正公布，並自同日施行，經比較修正前後規定之結果，其就該條法定刑中關於罰金部分，由「或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較新舊法結果，應以修正前之法律較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段之規定，自應適用行為時之法律即修正前之商業會計法規定加以處罰。（三）末查，被告乙○○行為後，稅捐稽徵法第47條業於98年5 月27日修正公布，並自同日施行。經查，修正後稅捐稽徵法第47條係增加第2 項之規定，而將修正前第47條之規定移列為同條第1 項，惟條文內容並未修正，是此部分非屬法律變更，應依一般法律適用原則，逕行適用修正後稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款之規定。四、論罪科刑部分（一）按刑法第210 條之偽造私文書罪，固須以無制作權之人，捏造或冒用他人名義而制作文書，並足以生損害於公眾或他人為要件，但此制作名義人，不以形式上表現於文書內為必要，倘依習慣或特約，諸如以言詞、動作、筆跡、內容、慣用語、特殊制作方式、專用信箋等方法，實質上使人得知係以他人名義所制作，足以表示一定用意之證明者，因已妨害該制作名義人之信用，可生損害於公眾或他人，依同法第220 條第1 項規定，仍應論以偽造準私文書罪。本件被告乙○○之妻丁○○於「薪資印領清冊」上丙○ ○6 月至12月份薪資金額欄下之「蓋章」處偽蓋丙○○之印章，依習慣足以辨明係丙○○之名義所製作，用以表彰丙○○確實收訖各月薪資之用意證明，而具收據之性質，是此部分自係準私文書無疑。商業會計法第15條所稱之會計憑證，計有原始憑證及記帳憑證2 類，原始憑證計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3 類，記帳憑證有收入憑證、支出憑證及轉帳憑證3 類。「薪資印領清冊」乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證；傳票則屬供記帳人員記帳登帳之記帳憑證，商業負責人、主辦會計人員如明知為不實之事項，而開具不實之薪資印領清冊、傳票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度臺非字第98號判決意旨參照）。次按刑法上所謂之業務，係以事實上執行業務者為標準，即指以反覆同種類之行為為目的之社會的活動而言；執行此項業務，縱令欠缺形式上之條件，但仍無礙於業務之性質（最高法院43年臺上字第826 號判例意旨參考）。再按「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」係由扣繳義務人依所得稅法第92條規定所製作之單據，而營利事業單位填報扣繳憑單、所得稅申報書，均非上開之原始憑證或記帳憑證，非屬商業會計法第15條所規定之商業會計憑證，而為附隨在被告業務而製作，係屬業務上所掌文書，此種扣繳憑單、所得稅申報書內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即屬刑法第215 條業務上登載不實罪所規範之對象（最高法院70年9 月21日第9 次刑事庭會議決議意旨參照）。另「稅捐稽徵法第41條所稱納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者」，衹須納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏任何稅捐者，即應適用，不以其營業之盈虧，是否達於課徵營利事業所得稅起徵點為其適用之標準。（最高法院71年臺上字第1143號判決參考），合先敘明。（二）核被告乙○○所為，係犯刑法第220 條第1 項、第210 條偽造私文書罪、同法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實文書罪，修正前商業會計法第71條第1 款商業負責人以明知不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊罪、修正後稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、稅捐稽徵法第41條之公司負責人，為納稅義務人以詐術法逃漏稅捐罪。被告乙○○與其妻丁○○就上開偽造私文書罪、行使業務上登載不實文書罪、商業負責人以明知不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊罪3 罪間，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告偽刻「丙○○」印章，並持以在「薪資印領清冊」上接續蓋用「丙○○」印文共7 枚之行為，為其偽造私文書之部分行為，不另論罪；被告製作內容不實之扣繳憑單、所得稅申報書，其業務上登載不實文書之低度行為，應為行使業務上登載不實文書之高度行為吸收，亦不另論罪。又被告利用不知情之某真實姓名年籍不詳成年刻印人員偽刻「丙○○」印章；利用不知情之某真實姓名年籍不詳成年會計師為之製作不實之傳票、「扣繳憑單」、「營利事業所得稅申報書」，並持該扣繳憑單及所得稅申報書向「臺灣省北區國稅局大溪稽徵所」行使以逃漏「群興公司」之營利事業所得稅，均為間接正犯。被告乙○ ○登載及行使登載不實之文書，雖有「扣繳憑單」、「營利事業所得稅結算申報書」2 類，然僅單純侵害單一社會法益，又係基於為「群興公司」逃漏營利事業所得稅之犯意，接續在其業務上製作之「扣繳憑單」、「營利事業所得稅結算申報書」上，虛偽填載告訴人丙○○支薪之不實事項，被害法益相同，為接續犯，屬實質上一罪。被告乙 ○○所犯上開偽造私文書罪、行使業務上登載不實文書罪、商業負責人以明知不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊罪3 罪間，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條之規定，從一重論以偽造私文書罪。起訴書雖未敘明此被告所犯行使業務上登載不實文書罪、商業負責人以明知不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊罪之犯行，惟此與業經起訴且經本院認定成立之偽造私文書罪，具修正前刑法第55條牽連犯之裁判上一罪關係，為起訴效力所及，本院自應併予審究。復按，公司負責人為公司以詐術逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 項第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人（最高法院89年度臺非字第8 號判決意旨參考）。又修正前刑法第55條之牽連犯，必須2 個以上之行為有方法、目的或原因、結果之關係，始足構成，亦即必須以犯1 罪之方法行為犯他罪，或以犯1 罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係。本件被告乙○○為「群興公司」之實際負責人，並非稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪所定之納稅義務人，僅係代罰而已，是公司以詐術逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬公司負責人本身之犯罪行為，與該公司負責人親與之其他犯罪行為間，自無所謂方法、目的或原因、結果之牽連關係可言（最高法院88年臺非字第149 號判決參照）。因之，被告乙○○所犯上開偽造私文書罪與公司負責人，為納稅義務人以詐術法逃漏稅捐罪2 罪間，核無修正前刑法第55條之牽連犯裁判上一罪關係，再其所犯上開2 罪間，犯意有別，罪名不同，應分論併罰。爰審酌被告乙○○身為群興公司負責人，竟以虛報人頭員工之方式，藉虛增營業成本之方式以虛減當年度營利事業所得淨額，圖使公司逃漏稅捐，對國家稅捐稽徵產生負面影響，更嚴重危及商業文書之正確性及稅捐稽徵之公平性，且犯後矢口否認犯行，態度欠佳，復未與被害人丙○○達成和解並賠償其損失，惟念本件虛報之薪資金額為18萬元，尚非甚鉅，且被告前無前科，素行尚端，並其犯罪動機、目的、手段、所得、所生危害、智識程度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。又被告乙 ○○行為後，刑法第41條亦於上開期日修正公布，罰金罰鍰提高標準條例第2 條亦於95年5 月17日修正刪除。而依修正前刑法第41條第1 項前段之規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算 1 日，易科罰金」，又依修正前罰金罰鍰提高標準條例第 2 條規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則以被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元即新臺幣 900 元折算1 日；惟修正後刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2, 000元或3,000 元折算一日，易科罰金。」是比較修正前、後刑法之易科罰金折算標準，自以修正前刑法第 41條第1 項前段之規定，較有利於被告乙○○，是就被告乙○○所犯上開2 罪所宣告之刑，分別依修正前刑法第41 條第1 項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定，諭知易科罰金之折算標準。又修正前刑法第51條規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：」其中第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」，修正後刑法第51條第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」，即刑法修正前、後關於定執行刑之最高度已有變更。經就修正前、後之規定予以比較，修正後之規定顯非較修正前之規定對被告有利，依現行即修正後刑法第2 條第1 項前段規定，應依修正前刑法第51條第5 款之規定，就宣告之有期徒刑部分定其應執行之刑，並依前開規定諭知易科罰金之折算標準。另查，中華民國九十六年罪犯減刑條例業於96年7 月16日施行，末按，中華民國九十六年罪犯減刑條例業於96年7 月 16日施行，「本條例施行前，經通緝而未於中華民國九十六年十二月三十一日以前自動歸案接受偵查、審判或執行者，不得依本條例減刑。」，中華民國九十六年罪犯減刑條例第5 條定有明文，查被告乙○○於93年1 月30日經本院發佈通緝，此有本院93年桃院興刑治緝字第61號通緝書 1 份在卷可參，而被告未於96年12月31日前自動歸案接受偵查，而於98年8 月31日始經通緝到案，自無從適用中華民國九十六年罪犯減刑條例予以減刑之餘地，附此敘明。五、如附表一編號一所示「丙○○」印章1 顆係偽造之印章；如附表一編號二所示「丙○○」印文共7 枚，係被告乙○○與共同正犯丁○○以偽刻之「丙○○」印章所蓋用之印文，均應依刑法第219 條之規定，不問屬於犯人與否，均宣告沒收。六、不另為無罪諭知部分（一）公訴意旨另略以：被告乙○○於事實欄一、（一）所示時、地，持偽刻之「丙○○」印章接續蓋用於「薪資印領清冊」上丙○○6 月至12月份薪資金額欄下之「蓋章」處（共計7 枚），以偽造依習慣足資表彰丙○○確於87年6 月至12月間向群興公司支領、收訖薪資共計18萬元之用意證明而具收據性質之準私文書後，復持以行使，因認被告乙 ○○此部分涉犯刑法第216 條、第210 條行使偽造私文書罪云云。（二）按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實。又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。經查，證人丁○○偽造前開群興公司「薪資印領清冊」上具收據性質之該準私文書後，即將該清冊交由某不知情而遭乙○ ○、丁○○利用為工具之會計師填製傳票、記入帳冊並製作「扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報書」，是該會計師既為被告乙○○之工具，而屬乙○○犯罪手足之延伸，被告乙○○將上開「薪資印領清冊」及其上之準私文書交付該會計師之行為，自無從該當於行使偽造私文書之犯行。又該遭被告乙○○所利用之不知情會計師於為群興公司申報營利事業所得稅時，係檢據帳冊、財務報表、營利事業所得稅結算申報書、扣繳憑單等件向臺灣省北區國稅局大溪稽徵所行使之，至屬原始憑證之一之該「薪資印領清冊」係留存於會計師事務所內而未一併檢附，此據證人丁○○於本院審理中證述甚詳。是本件自亦無向稅捐機關行使附麗於該「薪資印領清冊」上之前述準私文書之情事，此部分核屬不能證明被告乙○○犯罪，惟公訴人認被告乙○○此部分如成立犯罪，則與前開經本院論罪科刑之偽造私文書犯行具高低度吸收關係，為實質上一罪，爰不另為無罪之諭知。七、至本件丁○○涉案部分未據起訴，本院無從併與審究，應由檢察官另行依法偵辦，附此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第41條、修正後稅捐稽徵法第47 條第1 項第1 款，修正後刑法第11條前段、第2 條第1 項前段，刑法第210 條、第215 條、第216 條、第219 條、第220 條第1 項，修正前刑法第28條、第55條、第41條第1 項前段、第51條第 1 項第5 款，刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，判決如主文。本案經檢察官吳美文到庭執行職務。中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　22　　日刑事第十一庭審判長法　官　蔡榮澤法官汪曉君法官林蕙芳以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書( 均須按他造當事人之人數附繕本) 「切勿逕送上級法院」。書記官莊凱男中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　31　　日附表一：

編號	沒收物名稱
一	偽刻之「丙○○」印章1顆
二	群興公司「薪資印領清冊」上丙○○6 月至12月份薪資金額欄下「蓋章」處偽造之「丙○○」印文共7枚

附錄法條：修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。稅捐稽徵法第41條（逃漏稅捐之處罰）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。稅捐稽徵法第47條（法人或非法人團體負責人之刑責）本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。中華民國刑法第210條（偽造變造私文書罪）偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處 5 年以下有期徒刑。中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 5 百元以下罰金。中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。中華民國刑法第219條（沒收之特例）偽造之印章、印文或署押，不問屬於犯人與否，沒收之。中華民國刑法第220條（準文書）在紙上或物品上之文字、符號、圖畫、照像，依習慣或特約，足以為表示其用意之證明者，關於本章及本章以外各罪，以文書論。錄音、錄影或電磁紀錄，藉機器或電腦之處理所顯示之聲音、影像或符號，足以為表示其用意之證明者，亦同。

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